Atenție la încadrarea corectă a serviciilor prestate în legatură cu bunurile imobile. Autoritățile fiscale din România nu rambursează taxa pe valoare adăugată facturată incorect.
Articol redactat pentru Profit.ro de Mihaela Hampu-Curcă, manager tax advisory Mazars România
La începutul lunii mai a acestui an, în normele metodologice pentru aplicarea Codului Fiscal (Titlul VII - TVA), apare o referire la definiția bunurilor imobile din Regulamentul Uniunii Europene nr. 282/2011, cu toate că aceste pevederi se aplică direct, în România, începând cu 1 ianuarie 2017.
Înainte de 1 ianuarie 2017, neavând o definiție a bunului imobil din punct de vedere TVA, se avea în vedere și definiția din Codul Civil.
Mai jos, o comparație între definițiile bunului imobil așa cum apar ele în Codul Fiscal/Regulamentul UE și Codul Civil.
| COD CIVIL | COD FISCAL |
|---|---|
| 1) terenuri, izvoare și cursuri de apă, plantații prinse în rădăcini, construcții și orice alte lucrări fixate în pământ cu caracter permanent, platformele și alte instalații de exploatare a resurselor submarine situate pe platoul continental, precum și tot ceea ce, în mod natural sau artificial, este încorporat în acestea cu caracter permanent. 2) rămân bunuri imobile materialele separate în mod provizoriu de un imobil, pentru a fi din nou întrebuințate, atât timp cât sunt păstrate în aceeași formă, precum și părțile integrante ale unui imobil care sunt temporar detașate de acesta, dacă sunt destinate spre a fi reintegrate. 3) materialele aduse pentru a fi întrebuințate în locul celor vechi devin bunuri imobile din momentul în care au dobândit această destinație. | 1) orice parte specifică a pământului, situată la suprafața acestuia sau sub aceasta, în legătură cu care se pot dobândi drepturi de proprietate sau de posesie; 2) orice clădire sau construcție fixată pe pământ sau în pământ, deasupra sau sub nivelul mării, care nu poate fi ușor demontată sau deplasată; 3) orice element care a fost instalat și face parte integrantă dintr-o clădire sau construcție, fără de care clădirea sau construcția este incompletă, cum ar fi uși, ferestre, acoperișuri, scări și ascensoare; 4) orice element, echipament sau mașină instalată permanent într-o clădire sau construcție, care nu poate fi deplasată fără distrugerea sau modificarea clădirii sau a construcției. |
Se observă asemănări între cele două definiții. Totuși, din perspectiva TVA, trebuie avută în vedere definiția din Regulamentul Uniunii Europene, care poate influența tratamentul TVA în cazul serviciilor prestate în legătură cu bunurile imobile.
Definiția bunului imobil este relevantă din perspectiva stabilirii locului prestării serviciilor considerate în legătură cu bunul respectiv.
De exemplu, sunt considerate prestări de servicii legate de bunuri imobile:
- elaborarea de planuri pentru o construcție sau părți ale unei construcții destinate să fie edificată pe un anumit lot de teren;
- prestarea de servicii de supraveghere sau de securitate, la fața locului;
- edificarea unei construcții pe un teren, precum și lucrările de construcție și de demolare executate asupra unei construcții sau a unor părți ale unei construcții;
- construirea de structuri permanente pe un teren, precum și lucrările de construcție și de demolare executate asupra unor structuri permanente, cum ar fi: rețelele de conducte pentru gaz, apă, canalizare și altele similare;
- studierea și evaluarea riscului și a integrității bunurilor imobile;
- evaluarea bunului imobil;
- leasingul sau închirierea de bunuri imobile, inclusiv depozitarea de bunuri într-o parte specifică a bunului imobil, cu scopul utilizării exclusive de către client;
- prestarea de servicii de cazare în sectorul hotelier sau în sectoare cu o funcție similară;
- întreținerea, renovarea și repararea unei clădiri sau a unor părți ale unei clădiri, inclusiv lucrări de curățenie, montare de gresie și faianță, tapet și parchet;
- instalarea sau montarea unor mașini sau echipamente care, la instalare sau montare, sunt considerate bunuri imobile, respectiv care nu pot fi deplasate fără distrugerea sau modificarea clădirii sau a construcției în care au fost instalate permanent.
Locul prestării acestor servicii este acolo unde este situat bunul imobil. Dacă un serviciu are locul prestării în România, fiind legat de un bun imobil, factura se emite cu TVA din România (indiferent dacă beneficiarul este din România sau din afara României). În schimb, dacă este vorba despre un serviciu prestat în legătură cu un bun care nu este considerat bun imobil, și locul prestării este la un beneficiar din afara României, factura se va emite fără TVA. Mai departe, dacă factura este emisa cu TVA către o societate din afara României, se pune problema rambursării acestui TVA către nerezident.
În acest sens, trebuie avut în vedere și faptul că TVA facturată incorect (e.g. dacă factura a fost emisă incorect cu TVA, pentru că s-a considerat în mod eronat că este vorba despre servicii prestate în legătură cu un bun imobil) nu se rambursează de către autoritățile fiscale din România.
De exemplu, panourile solare sunt considerate bunuri imobile atunci când acestea fac parte din infrastructura unei clădiri. Pentru a deservi scopului specific pentru care au fost create - acela de a genera energie electrică sau termică, panourile trebuie să fie integrate efectiv în instalațiile electrice sau de încălzire ale clădirii sau construcției. Atunci când panourile solare sunt instalate pe o clădire sau construcție fără a face parte din infrastructura acesteia, este necesar să se efectueze o examinare atentă a împrejurărilor pentru a stabili dacă bunul poate fi considerat imobil.
Pe de alta parte, vehiculele de fast-food, fiind prezente temporar în aceeași locație, nu ar trebui să fie considerate bunuri imobile, chiar dacă ar putea să fie fixate pe pământ, în cazul în care dispozitivele de fixare la pământ sunt suficiente doar pentru a le imobiliza pe perioada utilizării, acestea fiind de fapt structuri provizorii care pot fi ușor demontate sau deplasate. În schimb, în cazul în care sunt folosite ca locație permanenta pentru a desfășura o activitate economică, acestea ar putea fi considerate ca nefiind ușor demontabile sau deplasabile, din cauza faptului că dispozitivul de fixare la pământ este suficient pentru a permite imobilizarea pe termen mai lung.
Un alt exemplu este reprezentat de punerea temporară la dispoziția unui expozant a unei suprafețe delimitate și/sau a unei structuri mobile (de exemplu, un chioșc, un stand sau o tejghea), cu scopul participării la o expoziție sau un târg. Serviciul este considerat ca nefiind legat de bunuri imobile în măsura în care standul este pus la dispoziție „împreună cu alte servicii conexe”, iar prestatorul nu lasă standul gol; astfel, se oferă un pachet de servicii necesare expozantului pentru a-și promova temporar produsele sau activitatea.
De asemenea, orice element care a fost instalat și care face parte integrantă dintr-o clădire sau construcție, fără de care aceasta este incompletă, reprezintă bun imobil. De exemplu, într-un parc eolian, elementele generatorului (lame) instalate pe o turbină eoliană fixată pe pământ sunt elemente constitutive ale construcției; fără ele, turbina eoliană ar fi considerată incompletă.
În concluzie, analiza în urma căreia se stabilește dacă este sau nu vorba despre servicii prestate în legătură cu bunuri imobile poate fi una complexă. Ea trebuie să aibă în vedere, printre altele, și aspecte precum: măsura în care construcția poate sau nu fi ușor deplasată sau demontată, dacă este vorba despre elemente care fac parte integrantă dintr-o clădire sau construcție (fără de acestea clădirea sau construcția devine incompletă), ori tipurile de servicii care se mai prestează în legătură cu bunul respectiv etc.
O încadrare incorectă a serviciilor prestate în legătură cu bunuri imobile, poate avea consecințe negative din punct de vedere al TVA, putând duce la obligații de colectare TVA suplimentar și obligații accesorii pentru plata cu întârziere, precum și la dificultăți privind rambursarea TVA din România. De asemenea, poate fi relevantă și o analiză a serviciilor care, până la 1 ianuarie 2017, erau considerate ca fiind prestate în legătură cu bunurile imobile, pentru a stabili dacă bunul în cauză se mai califică sau nu ca bun imobil, conform noii definiții.
