ANALIZĂ Ce sunt bunurile de capital și ce tratament li se aplică din perspectiva TVA. Exemplu de ajustare a TVA

Termenul de bunuri de capital este cel mai des folosit într-un context fiscal și, în mod special, în conexiune cu taxa pe valoare adăugată, deoarece, fiind bunuri cu o durată de viață lungă, necesită o atenție specială pe toată această perioada, în sensul urmăririi modului de folosire a acestora.

Consultanții Accace descriu în acest articol ce înseamnă bunurile de capital, cum ar trebui evidențiate de către companii cu ajutorul registrului bunurilor de capital, implicațiile asupra TVA când deținem acest tip de bunuri, precum și un exemplu practic numeric privind ajustarea dreptului de deducere a TVA aferentă acestor bunuri.

Ce intră în categoria bunurilor de capital?

Conform legislației fiscale aplicabile la acest moment, în categoria bunurilor de capital intră următoarele:

• Totalitatea activelor corporale fixe amortizabile deținute pentru a fi utilizate în producția sau livrarea de bunuri ori în prestarea de servicii (de exemplu, construcții, terenuri, echipamente)
• Operațiunile de transformare/modernizare a bunurilor imobile/părți de bunuri imobile, respectând condiția ca valoarea fiecărei transformări/modernizări să fie de cel puțin 20% din valoarea bunului imobil/părții din bunul imobil după transformare/modernizare

În practică, trebuie să fie acordată o atenție sporită privind tipul activităților încadrate în operațiuni de transformare/modernizare, deoarece activități precum reparațiile/lucrările de întreținere efectuate bunurilor nu se încadrează în categoria bunurilor de capital, chiar dacă operațiunile sunt realizate de beneficiarul unui contract de închiriere, leasing sau alt tip de contract, arată Aurora Simionescu, consultant Accace.

În cazul operațiunilor de transformare/modernizare a bunurilor imobile/părți de bunuri imobile care intră în categoria bunurilor de capital, efectuate de beneficiarul unui astfel de contract, acele bunuri aparțin până la sfârșitul contractului beneficiarului.

CITEȘTE ȘI Calendarul fiscal al lunii iunie. Moment important pentru reprezentanțele înființate în România de străini

În cazul bunurilor care sunt subiectul unui contract de închiriere/leasing/concesiune/alt tip de contract și care sunt puse la dispoziția unei persoane, sunt considerate bunuri de capital aparținând persoanei care le închiriază.

Cum poate fi ajustată taxa deductibilă aferentă bunurilor de capital

Ținând cont că aceste bunuri pot fi folosite pe o perioada îndelungată, legislația prevede că TVA dedusă la momentul achiziției poate fi ajustată ulterior pe o anumită perioada de timp, dacă bunurile de capital se folosesc în scopuri care nu ar da drept de deducere în această perioadă de ajustare.

Mai concret, taxa deductibilă aferentă bunurilor de capital se poate ajusta astfel:

• Pe o perioadă de 20 ani, pentru construcția/achiziția unui bun imobil sau transformarea/modernizarea unui bun imobil (dacă aceste lucrări se califică ca bunuri de capital)
• Pe o perioadă de 5 ani, pentru orice alte bunuri achiziționate/fabricate, altele decât cele prezentate mai sus

Registrul bunurilor de capital

În vederea unei evidențe a taxei deductibile și a ajustărilor efectuate, societățile trebuie să dețină un Registru al bunurilor de capital. Acesta reprezintă o situație a taxei deductibile din momentul în care taxa aferentă achiziției bunului de capital devine exigibilă și încă 5 ani după expirarea perioadei în care se poate solicită ajustarea deducerii, însoțit de alte documente referitoare la bunurile de capital (înregistrări, jurnale).

Registrul trebuie să conțină date referitoare la:

• Data achiziției, fabricării, finalizării construirii, modernizării, transformării bunului
• Valoarea bunului de capital
• Taxa deductibilă aferentă bunului de capital
• Taxa dedusă
• Ajustările de taxă deductibilă

CITEȘTE ȘI Fiscul constată că românii cu averi mari cărora le descoperă venituri nedeclarate refuză în continuare plata impozitelor

Când este necesară ajustarea taxei deductibile

Ajustarea taxei deductibile se efectuează în diverse situații. În practică, cele mai des întâlnite situații în care este necesară ajustarea taxei sunt:

• Persoana impozabilă utilizează bunul de capital în alte scopuri decât activitățile economice sau în cadrul unor activități care nu dau drept de deducere a taxei (servicii de natură financiar-bancară, spitalizare, îngrijire medicală, activități de învățământ prevăzute de Legea educației naționale etc.)
• În cazul în care bunul de capital a făcut obiectul unei livrări
• În cazul în care bunul de capital își încetează existența, exceptând situațiile când bunul a fost furat, pierdut, distrus, însă aceste situații trebuie să fie dovedite

Perioada de ajustare începe de la dată de 1 ianuarie a anului în care bunurile au fost achiziționate, fabricate sau recepționate, cu condiția ca acest eveniment să fi avut loc după anul 2007 (anul aderării României la UE).

În cazul anulării înregistrării în scopuri de TVA de către organele fiscale, se consideră că în perioada în care societatea nu deține un cod valabil de TVA, bunurile de capital nu sunt alocate unei activități economice, astfel încât este necesară ajustarea taxei. Cu toate acestea, după reînregistrarea în scopuri de TVA, începând cu primul decont depus după reînregistrare, se poate realiza ajustarea pozitivă a taxei pe perioada de ajustare rămasă.

În vederea unei mai bune înțelegeri a celor prezentate mai sus, finalizăm acest subiect cu un exemplu așa cum este el prezentat și în Normele de aplicare a Codului Fiscal.

Exemplu de ajustare a TVA aferentă bunurilor de capital

O persoană impozabilă înregistrată în scopuri de TVA achiziționează un imobil în anul 2011 în vederea desfășurării de operațiuni cu drept de deducere și deduce integral TVA la dată achiziției în suma de 2.000.000 lei.

În anul 2016, societatea închiriază 30% din suprafață imobilului în regim de scutire de TVA.

Perioada de ajustare este de 20 ani, cu începere de la 1 ianuarie 2011 și până în anul 2030 inclusiv. Ajustarea trebuie să se efectueze pentru toată taxa aferentă perioadei rămase din perioada de ajustare, adică 15 ani, și persoana respectivă trebuie să restituie 15/20 din TVA dedusă inițial, proporțional cu suprafață închiriată în regim de scutire.

TVA ajustată = 2.000.000 lei*30%*15/20 = 450.000 lei

Dacă în anul 2018 persoană impozabilă renunță la închirierea acestei părți de 30% din imobilul în regim de scutire, vor fi efectuate ajustări pozitive pentru perioada rămasă din perioada de ajustare, respective 13 ani, astfel:

TVA ajustată pozitiv = 2.000.000 lei*30%*13/20 = 390.000 lei

În concluzie, societatea trebuie să aibă o evidență corectă și clară a activelor care intră în categoria bunurilor de capital, în special în cazul celor a căror destinație se modifică, astfel fiind necesare ajustări de TVA, conform directivelor fiscale pe care societatea trebuie să le respecte.