La finele anului 2020, ca urmare a îngrijorărilor existente în rândul contribuabililor la nivel global, dar totodată ca o reacție profund salutată de mediul de afaceri, Organizația pentru Cooperare și Dezvoltare Economică (“OECD”) a publicat un document privind implicațiile pandemiei Covid-19 asupra prețurilor de transfer și o serie de modalități prin care acestea ar putea fi abordate din perspectiva cerințelor de documentare fiscală.
Este de reținut faptul că acest document nu aduce o completare propriu-zisă a Liniilor Directoare OECD pentru Întreprinderi Multinaționale și Administrații Fiscale, ci oferă mai degrabă o interpretare dedicată a acestora în contextul pandemiei. Dacă până la acest moment, tematica prețurilor de transfer devenise prioritară pe agenda autorităților fiscale, dar totuși fără a crea probleme majore în ceea ce privește documentarea acestora prin gradul de experiență și sofisticare dobândit în anii care au trecut, iată că începând cu anul 2020, justificarea devină mai dificilă la nivelul contribuabililor. Scopul articolului este de a sumariza aspectele cheie pe care orice contribuabil care desfășoară tranzacții cu părțile afiliate ar trebui să le aibă în vedere în noul context, raportat la recomandările OECD pe acest subiect.
Este bine-cunoscut faptul că numeroase industrii, și implicit societăți, au întâmpinat provocări din punct de vedere operațional și financiar pe durata anului 2020. Aceste provocări s-au materializat în fluctuații ale cererii pentru produse pe piață (riscul de piață), dificultate în a obține materii prime necesare sectorului manufacturier (riscul de furnizor), sau constrângeri ale fluxului de numerar (riscul de lichiditate), care au condus la restrângerea activităților operaționale sau chiar sistarea acestora în funcție de domeniu. În acest context, noile îndrumări emise de OECD sunt binevenite atât din perspectiva contribuabililor, cât și a autorităților fiscale, astfel încât, în cursul anilor ce vor urma, să faciliteze un dialog constructiv bazat pe echitate și coerență între cele două părți.
Astfel, recomandările OECD abordează patru aspecte centrale ale prețurilor de transfer:
1. Analiza de comparabilitate
Analiza de comparabilitate reprezintă un pilon cheie în documentarea prețurilor de transfer. În principiu, în cadrul celei mai utilizate, dar și preferate de către autoritățile fiscale, metode de prețuri de transfer, i.e. metoda marjei nete, analiza constă în compararea rezultatelor financiare obținute de companii independente, angajate în activități ce implică un profil funcțional / de risc similar cu cel al companiei testate, pentru a stabili faptul că cea din urmă își desfășoară operațiunile intra-grup conform principiului valorii de piață. Acest exercițiu se poate realiza comparând indicatorii financiari obținuți de societatea testată cu cei ai societăților identificate ca și comparabile (analiza anuală), sau multianual, utilizând indicatorii financiari pe o perioadă mai lungă de timp pentru o viziune de ansamblu care este menită să corijeze anumite disparități de la an la an.
Odată cu intrarea în vigoare a O.P.A.N.A.F. nr. 442 / 2016, companiile încadrate fiscal drept mari contribuabili au responsabilitatea de a întocmi anual dosarul prețurilor de transfer, concomitent cu declarația de impozit pe profit. Potrivit declarațiilor oficiale ale reprezentanților ANAF, lista contribuabililor mari urmează a fi revizuită, ultima revizuire fiind în 2017. Astfel, având în vedere faptul că bazele de date utilizate în analiza prețurilor de transfer au un decalaj în actualizarea informațiilor financiare (câteva luni după termenul de transmitere a situațiilor financiare anuale), datele aferente anului 2020 ar putea fi inaccesibile în timp util pentru pregătirea documentațiilor, obligând astfel contribuabilii să recurgă la o analiză multianuala, comparând perioade precum 2017 – 2019, cu anul 2020, afectat de pandemie. O astfel de abordare ar putea conduce la o analiză distorsionată la nivelul anumitor industrii.
Având în vedere efectele neuniforme ale pandemiei Covid-19 asupra societăților, dar și discrepanța în rezultatele financiare obținute de acestea, comparativ cu anii anteriori, recomandările OECD propun un set de soluții practice, menite să vină în întâmpinarea acestor aspecte, precum:
- Utilizarea datelor interne, disponibile la momentul pregătirii documentației, care ar putea descrie impactul pandemiei asupra operațiunilor companiei: fluctuații în volumul de vânzări datorate Covid-19 (prin comparație cu anii anteriori), modificarea canalelor de distribuție, intervenții guvernamentale care au afectat prețurile practicate în cadrul tranzacțiilor intragrup (dacă a fost cazul);
- Aplicarea metodelor statistice precum analiza de regresie sau corelație, pentru a proiecta impactul pandemiei asupra profitabilității unor companii, în baza unor variabile cunoscute;
- Compararea bugetelor, veniturilor și cheltuielilor previzionate, cu cele obținute în realitate, pe durata anului 2020, pentru a ilustra discrepanța dintre modul de operare standard al unei companii, și rezultatul acesteia în urma pandemiei;
- Utilizarea datelor macroeconomice la nivel național sau internațional, precum PIB-ul, sau alți indicatori specifici industriilor, în măsura în care acestea sunt relevante în descrierea contextului în care s-au desfășurat tranzacțiile intragrup.
Pe lângă specificațiile de natură tehnică, documentul emis de OECD încurajează o abordare flexibilă atât din partea contribuabililor, cât și din partea Administrațiilor Fiscale, sugerând faptul că deschiderea timpurie a unui canal de comunicare și consultare între aceștia ar putea genera o soluționare amiabilă, făcând trimitere astfel la procedurile mutuale prealabile (MAP – Mutual Agreement Procedure). Bineînțeles, revenind pe plan local, experiența ultimilor ani cu privire la numărul, modul și durata în care au fost obținute acorduri mutuale si anume, potrivit statisticilor emise de OECD pentru anul 2019, din 31 de cazuri începute după 1 ianuarie 2016, numai 2 au fost încheiate, așteptările nu sunt foarte mari.
În lumina celor de mai sus, dorim să subliniem faptul că, deși documentarea prețurilor de transfer devenise un clișeu în orice discuție pe teme fiscale, subiectul trebuie readus în discuție acum, însă într-o perspectivă mult mai precaută. Dacă până în prezent, ajustările efectuate în cadrul controalelor fiscale în zona prețurilor de transfer reprezentau un subiect sensibil, întrebarea care se ridică este dacă, în lumina noii realități și a recomandărilor OECD, autoritățile fiscale vor arăta mai multă deschidere, sau din contră, într-un mediu favorabil ajustărilor, realitatea va fi una și mai dureroasă în fapt. În consecință, punem și cu mai mult patos accent pe proactivitate și conformare, ca și instrumente de pregătire pentru anii ce vor urma.
2. Pierderile si alocarea costurilor asociate pandemiei
Date fiind provocările aduse de pandemie, numeroase grupuri multinaționale s-au confruntat cu cheltuieli operaționale neașteptate, precum ajustarea fluxului operațional, echipamente de protecție pentru angajați, infrastructura IT, reorganizarea spațiilor de lucru etc. Alocarea acestor costuri între entitățile membre poate atrage după sine implicații din punct de vedere al prețurilor de transfer.
Astfel, documentul OECD atrage atenția asupra trei aspecte cheie:
- Alocarea costurilor trebuie efectuată luând în considerare profilul funcțional al fiecărei entități. Riscul apare în mod specific în cazul companiilor care îndeplinesc un profil cu funcții și riscuri limitate, care, în baza principiilor economice enunțate și în Liniile Directoare, nu ar trebui să înregistreze pierderi. Totuși, nu există o regulă clară cu privire la acest aspect, în afara faptului că aceste entități “pot înregistra pierderi în intervale scurte de timp” (OECD par. 3.64), ceea ce ar putea justifica o potențială pierdere cauzată de pandemie, mai ales în cadrul unor industrii puternic afectate. Este drept că până în acest moment, astfel de pierderi nu erau digerate de autoritățile fiscale în cadrul controalelor, generând dispute pe această temă.
- Natura “excepțională” și “non-recurenta” a cheltuielilor generate de pandemie nu ar trebui abordată din punct de vedere contabil, ci din punct de vedere al comparabilității pe piața liberă – cum ar proceda o companie independentă în această situație? Această analiză ar trebui să aibă în vedere profilul funcțional și de risc al unei societăți independente și prețul pe care aceasta l-ar practica într-o tranzacție similară.
- Anumite contracte sau acorduri intragrup pot fi modificate sau chiar revocate din cauza situației Covid-19, prin aplicarea clauzelor de tip “forță majoră”. Acest aspect conduce din nou la necesitatea de a realoca diverse costuri și necesită o analiză de comparabilitate detaliată.
3. Programe de asistență guvernamentală
Pentru a diminua efectele negative ale pandemiei, numeroase guverne și Administrații Fiscale au adoptat măsuri de întrajutorare, precum subvenționarea anumitor companii sau decalarea termenului de plată a impozitelor. Cu privire la această situație, documentul OECD atrage atenția asupra componentei de comparabilitate dintre performanta operațională a unei companii care a beneficiat de astfel de ajutoare și o companie care nu a beneficiat. Astfel, se recomandă studierea în detaliu a specificului programelor de asistență guvernamentală de care au beneficiat companiile, luând în considerare aspecte precum durata acestuia, scopul pentru care a fost acordat, condițiile pe care o companie le are de îndeplinit pentru a putea beneficia etc.
4. Acordurile de preț în avans
Acordul de preț în avans (“APA”) este un act administrativ prin care se stabilesc condițiile și modalitățile de determinare a prețurilor de transfer aferente unei tranzacții, pentru o perioadă determinată de timp. Această soluție fiscală protejează contribuabilul în cazul unei inspecții fiscale, atâta timp cât prevederile APA sunt respectate. În contextul schimbărilor suferite de mediul economic în urma Covid-19, documentul OECD atrage atenția asupra potențialului impact pe care aceste schimbări îl pot avea asupra acordurilor în vigoare sau asupra celor aflate încă în proces de negociere.
Pentru APA aflate în vigoare, modificarea condițiilor de piață poate rezulta în imposibilitatea contribuabilului de a respecta prevederile acordului, având în vedere faptul că acesta a fost adoptat în ani anteriori. În același timp, condițiile de piață actuale pot denatura exercițiul de negociere și stabilire a clauzelor unui nou APA, dată fiind situația extremă cu care se confruntă mediul de afaceri. În acest sens, documentul OECD recomandă o abordare colaborativă între contribuabili și Autoritățile Fiscale, încurajând o atitudine proactivă care ar putea evita viitoare neînțelegeri.
În concluzie, este de reținut faptul că nu există o soluție uniformă pe care fiecare companie sau Administrație Fiscală să o poată implementa, întrucât pandemia a avut un efect impredictibil și neuniform asupra societăților atât de pe teritoriul României, cât și între statele membre UE. Ce este însă evident este faptul că o abordare colaborativă, transparentă și proactivă, poate aduce întocmai claritatea necesară în timpul acestei perioade atât de incerte. Bineînțeles, aceste ingrediente nu aduc certitudinea eliminării riscurilor fiscale, însă cu asistență specializată pentru înțelegerea și aplicarea conceptelor cheie aduse în discuție de OECD, un contribuabil își poate diminua semnificativ riscurile fiscale.
Echipa Crowe România vă stă la dispoziție pentru orice întrebare fiscală cu privire la cele de mai sus. Contactați-ne la adresa [email protected]!
Un material Legal Marketing
